Топ-10: списуємо ПММ

ПММ — «нормована» категорія запасів і тому їх облік продовжує бентежити багатьох бухгалтерів. Адже тут найважливіше — правильно оформити списання таких запасів. Тож просто зараз розглянемо «гарячу десятку» нормативно-ПММних запитань.

Перш ніж заглибитися в питання, пов’язані з обліком списання ПММ, зазначимо декілька важливих моментів. ПММ, куплені для технологічних потреб виробництва, експлуатації транспортних засобів, а також для виробництва енергії та опалювання будівель, як складову запасів підприємства обліковують на субрахунку 203 «Паливо». До нього, залежно від ситуації, відкривають субрахунки другого і третього порядку (під конкретну марку палива, місце зберігання, для обліку сплачених талонів на паливо тощо).

А тепер безпосередньо розбиратимемося з витрачанням/списанням ПММ.

Витрачаєте ПММ? Рівняйтеся на норми

Підприємство в господарській діяльності використовує два автомобілі: легковий — для обслуговування адмінперсоналу, вантажний — для збуту товару. Чи обов’язково розраховувати нормативну витрату ПММ за Нормами № 43 1 ?

З одного боку, ПКУ не містить жодних обмежень щодо віднесення до складу витрат виключно нормативних витрат на ПММ. З іншого боку, господарність витрат залишається важливою для ПДВ-обліку. А наднормативна витрата палива, крім іншого, може свідчити ще й про його розкрадання.

Норми № 43 якраз і призначено не тільки для планування потреби підприємств, організацій та установ у ПММ, а й для контролю за їх витрачанням. Вони дозволяють уникнути зловживань і негосподарської перевитрати палива.

На той факт, що цей документ

повинні застосовувати всі підприємства-автовласники, незалежно від форми власності,

неодноразово вказували фахівці Мінінфраструктури (див. листи від 17.02.2014 р. № 1545/25/10-14 і від 03.02.2015 р. № 1186/25/10-15).

На застосуванні Норм № 43 в облікових цілях завжди наполягали і продовжують наполягати і податківці (див., наприклад, лист ДФСУ від 09.06.2015 р. № 11999/6/99-99-19-01-01-15 // «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 53, с. 5).

Тобто всі без винятку підприємства-автовласники повинні нормувати власні витрати ПММ. Причому незалежно від того, скільки у них у розпорядженні працюючої автотехніки (навіть якщо на підприємстві працює один автомобіль).

Для цього ви можете користуватися безпосередньо Нормами № 43 або ж розробити власне, засноване на них, положення про списання ПММ, що максимально враховуватиме специфіку конкретно вашого підприємства. Це дозволить вам розмежувати нормативні та наднормативні паливні витрати.

Види норм витрати ПММ

Які норми витрати палива встановлено для автомобілів? Як ними користуватися і як визначити нормативну витрату ПММ?

Різні види норм витрати палива для автомобілів установлено пп. 1.2 — 1.8 Норм № 43. Основною є базова норма на пробіг автомобіля — на 100 км (додатки А і Б).

До того ж, залежно від моделі та здійснюваної роботи авто, додатково слід ураховувати:

— норму на виконання транспортної роботи (ураховує додаткову витрату палива при русі автомобіля з вантажем) — на 100 тонно-кілометрів (т•км);

— норму на одну тонну спорядженої маси (ураховує додаткову витрату палива при зміні спорядженої маси автомобіля, причепа або напівпричепа);

— норму на поїздку з вантажем (ураховує збільшення витрати палива, пов’язане з маневруванням та виконанням операцій навантаження та розвантаження) — на одну поїздку;

— норму на пробіг при виконанні спеціальної роботи — на 100 км (табл. Б.2 додатка Б);

— норму на роботу спеціального обладнання, установленого на автомобілях, — на годину або на виконану операцію (табл. Б.1 додатка Б);

— базову норму на роботу автономного (незалежного) обігрівача — на одну годину його роботи.

Майте на увазі! Для розрахунку загальної нормативної витрати палива перелічені вище нормативи коригують за допомогою поправочних коефіцієнтів, які допомагають врахувати дорожні, кліматичні та інші експлуатаційні фактори (див. розд. 3 Норм № 43). Величини поправочних коефіцієнтів установлює керівник підприємства і затверджує наказом по підприємству ( п.п. 3.5.8 Норм № 43). Нагадаємо, вони бувають як підвищуючі, так і понижуючі.

Саму ж нормативну витрату ПММ для кожного конкретного автомобіля (обладнання) із застосуванням відповідних норм витрати палива і коефіцієнтів їх коригування розраховують за формулами, наведеними в розд. 4 Норм № 43. Детальніше про розрахунок нормативної витрати палива див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 58, с. 30.

Первинка для списання ПММ

Чи достатньо для списання ПММ складати подорожні листи? Чи додатково до них потрібні акти на списання, бухгалтерські довідки тощо?

Зауважимо, що у своїх роз’ясненнях як документ, що підтверджує витрачання ПММ, податківці хочуть бачити первинний документ, що за своєю природою є аналогом подорожнього листа (див. лист ДФСУ від 09.06.2015 р. № 11999/6/99-99-19-01-01-15, лист Мінінфраструктури від 23.04.2013 р. № 4492/25/10-13).

Незважаючи на це

підприємство для списання ПММ може використовувати зручну для обліку форму первинного документа

Головне, щоб його форма (подорожнього листа/іншого первинного документа):

1) була затверджена наказом про облікову політику підприємства (тобто в наказі було прописано, що списання ПММ підприємство здійснює саме на підставі цієї форми);

2) містила всі ознаки (обов’язкові реквізити) первинного документа, передбачені п. 2 ст. 9 Закону про бухоблік 2 ;

3) давала інформацію про госпоперацію, підтверджувала її здійснення.

Підприємство як первинний документ може прийняти за основу старі, такі, що втратили чинність, але вже звичні форми подорожніх листів. До того ж, прибрати з них зайві, на ваш погляд, реквізити і додати свої, нові.

Але не перестарайтеся! Хоча з визначення первинного документа прибрали слова про те, що він «підтверджує господарську операцію», його роль все одно залишилася визначною 3 .

Щоправда, суди вважають, що госпоперацію можна підтвердити не одним, а кількома документами (договорами, додатковими угодами тощо). Аби лише з них убачалося, що витрати фактично понесені (див. ухвалу ВАСУ від 01.03.2017 р. у справі № 823/5399/15). Це дещо принижує значення первинки. Проте для списання ПММ важливо, щоб саме подорожній лист (інший первинний документ) містив усі необхідні дані, що характеризують господарську операцію — роботу автомобіля.

Важливо! Для розрахунку норм витрати пального під час експлуатації, наприклад, самоскида, знадобляться не тільки дані щодо пробігу, але й щодо кількості поїздок з вантажем. Нагадаємо, додаткова норма на маневрування встановлюється на кожну поїздку з вантажем. Отже, якщо кількість поїздок з вантажем не буде зазначена в подорожньому листі, то відповідно не буде підстави використовувати цю норму. При роботі автомобіля з причепом потрібні ще й пробіг автомобіля, дані про вантажопідйомність автомобіля. При роботі авто із спецобладнанням — обсяг транспортної роботи (маса вантажу і пробіг з вантажем), кількість кузовів розсипаного піску, час роботи авто із спецобладнанням.

Якщо ви не зазначите потрібні деталі роботи автомобіля в первинному документі (подорожньому листі), то порахувати складові нормативного розрахунку витрати палива не вийде

А ось якщо складете подорожній лист (інший первинний документ), у якому буде достатньо інформації про роботу автомобіля і даних для розрахунку нормативної витрати ПММ, то, у принципі, жодні додаткові документи більше не знадобляться.

Водночас для контролю і впорядкування даних на підставі подорожніх листів (первинних документів) ви цілком можете наприкінці місяця складати зведені облікові документи, наприклад, акти та довідки для списання ПММ ( п. 1 ст. 9 Закону про бухоблік).

Як часто складати подорожні листи? Ураховуючи, що подорожній лист виконує роль первинного документа, то його бажано виписувати у міру здійснення роботи автомобіля.

водій на автомобілі виконує певну роботу щодня, то й подорожній лист бажано оформляти щодня

І тільки в окремих випадках (наприклад, коли робота водія має роз’їзний характер або під час перебування у відрядженні), коли у водія немає можливості повертатися на місце роботи у той самий робочий день, подорожній лист виписуйте на більший строк.

Якщо норми немає

Яку норму списання ПММ застосовувати, якщо на конкретний автомобіль норми витрати ПММ законодавчо не встановлені? Чи можна на підприємстві розробити та затвердити свої власні норми для списання ПММ?

Якщо в додатках до Норм № 43 ви не побачили норму витрати палива саме для вашого автомобіля, то вам доведеться скористатися тимчасовою нормою. Де і як її «роздобути», залежить від вашого автомобіля.

1. Тимчасова норма = базова. Якщо серед моделей автомобілів, перелічених у додатках А і Б, є базовий аналог вашого авто, то тимчасову лінійну норму витрати палива слід установлювати на тому самому рівні, що й за аналогічною базовою моделлю автомобіля.

2. Тимчасова норма = базова + поправки. Якщо серед моделей автомобілів, перелічених у додатках А і Б, є базовий аналог вашого авто, але є деякі відмінності, прописані в пп. 2.1.1 — 2.1.3 розд. 2 Норм № 43, то тимчасову лінійну норму витрати палива слід установлювати на тому самому рівні, що й за аналогічною базовою моделлю та з урахуванням поправок.

3. Тимчасова норма = індивідуальна базова норма. Інша справа — нова модель (модифікація) автомобіля або автомобіль оригінальної конструкції, що не увійшов до Норм № 43, або спеціальне обладнання. Тут доведеться замовляти розробку тимчасових і тимчасових індивідуальних, базових, базових лінійних і диференційованих норм витрат палива. Як це зробити?

Звернутися до ДП «ДержавтотрансНДІпроект», надіславши заявку за формою, наведеною в додатку Д до Норм № 43, та ідентифікаційну анкету (один примірник на кожну модель автомобіля). Форму анкети та пояснення до її заповнення можна знайти на сайті «ДержавтотрансНДІпроекту» (www.insat.org.ua/phpfiles/services/ldvpe/1/). Тимчасові індивідуальні норми встановлюють на період апробації, визначений ДП «ДержавтотрансНДІпроект».

А за спецобладнанням/спецавто — надсилають акти вимірів, проведених комісією підприємства за формою додатка Е або Ж до Норм № 43 (ср. ). Тимчасові норми витрати палива набувають чинності після реєстрації та затвердження керівником підприємства (див. лист Мінінфраструктури від 26.02.2016 р. № 1928/25/10-16).

Важливо! Такі норми мають силу тільки для автомобілів конкретного підприємства. На те вони й індивідуальні — запозичити їх у підприємства, що вже отримало в «ДержавтотрансНДІпроект» норму на такий самий автомобіль/спецавтомобіль або обладнання, не можна.

Доки немає норм — установіть власні

Підприємство придбало автомобіль Nissan X-Trail. Норми витрати палива за ним у додатках до Норм № 43 немає. Наразі не замовили норму і в НДІ. Як списувати ПММ? Невже всі 100 % витрати палива вважатимуться наднормативними?

На час, доки ви не замовите і не отримаєте від ДП «ДержавтотрансНДІпроект» тимчасову індивідуальну норму витрати палива на ваш автомобіль Nissan X-Trail, вам нічого не залишається, як затвердити самостійно розроблену (тимчасово прийняту) норму на підприємстві. Для цього вам знадобляться власні розрахунки норми витрат ППМ на підставі актів вимірів, рекомендацій виробника.

Зверніть увагу! Для списання палива суди не наполягають на «повній» нормативності, тобто на тому, що для прибуткового і ПДВ-обліку норма витрати ПММ повинна обов’язково відповідати нормам, затвердженим наказом № 43.

Головне, щоб списання ПММ було врегульовано внутрішніми наказами підприємства і підтверджено відповідними розрахунками

Так, в ухвалі ВАСУ від 16.02.2016 р. № К/800/49593/15 зазначено, що для списання палива підприємство має розробити внутрішні документи, які встановлюватимуть норми його витрат з урахуванням технічних характеристик автомобілів, експлуатаційних норм та інших факторів. Якщо такі норми затверджені, а витрачання палива підтверджене подорожніми листами або іншими первинними документами, то вважається, що паливо використано в госпдіяльності.

Відповідно підприємство має право, показавши суми ПДВ у складі податкового кредиту, там їх і залишити і не нараховувати при цьому компенсуючі ПЗ відповідно до п. 198.5 ПКУ на всі 100 %.

Нарахувати компенсуючі ПЗ доведеться тільки на вартість тих ПММ, що виявляться витраченими понад вашу затверджену нормативну витрату.

Водночас постійно використовувати для списання палива самостійно розроблені норми витрати палива не радимо. Вони навряд чи будуть залізним аргументом для податківців, які, ймовірно, стануть наполягати на наднормативній витраті і негосподарському використанні.

Проте доки не отримаєте норму від НДІ, на всі 100 % нараховувати компенсуючі ПЗ не зовсім справедливо. Ну а якщо раптом з боку податківців при перевірці виникнуть претензії, ви завжди зможете захистити себе в суді.

Норми для авто з ГБО

Яку норму застосовувати для списання витрат газу щодо автомобіля з газобалонним обладнанням? Як визначити норму витрати бензину, необхідного на запуск двигуна? Орієнтуватися на базову норму витрати бензину?

Для автомобілів, які працюють на газобалонному обладнанні (ГБО) і газодизельному обладнанні (ГДО), у додатку до Норм № 43 є базові лінійні норми витрат палива. Зауважимо, що ці норми встановлено для тих авто, які вже з конвейєра заводу-виробника обладнані ГБО (ГДО). Установлені вони:

— для бензинових, дизельних автомобілів та автомобілів, які працюють на стисненому (скрапленому) нафтовому газі, — у літрах на 100 км пробігу (л/100 км);

— для автомобілів, які працюють на стисненому природному газі, — у нормальних кубічних метрах на 100 км (м 3 /100 км);

— для ГДО норми витрати стисненого природного газу наведено в таблицях (у додатках до Норм № 43) у м 3 /100 км, а дизельного палива — поруч у л/100 км.

При цьому норми витрати дизельного палива позначені індексом «д», наведеним після цифрового значення норм; скрапленого нафтового газу — індексом «снг», а стисненого природного газу — «спг». Причому для ГБО в дужках зазначено норму при роботі на бензині, для ГДО — на дизельному паливі.

Для автомобілів, обладнаних ГБО самостійно 4 , базових норм витрати газу в Нормах № 43 немає. Наприклад, для автомобіля марки Lexus GX470 з двигуном 4,7 із заводу, що працює на бензині, ви знайдете тільки базову норму витрати бензину — 16,2 л/100 км. Отже, вам доведеться самостійно визначити тимчасову норму витрати газу, за правилами, прописаними в п.п. 2.1.4 Норм № 43. На це звертає увагу і Мінінфраструктури (див. листи від 25.12.2015 р. № 14432/25/10-15 і від 26.02.2016 р. № 1928/25/10-16).

4 Про оформлення та облік витрат на встановлення на автомобіль газобалонного обладнання див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 92, с. 35 і № 94, с. 18.

Як це зробити? Усе дуже просто — для переобладнаного автомобіля, що працює на газовому паливі, узяти його лінійну норму витрати рідкого палива (або норму рідкого палива на виконання транспортної роботи) і відкоригувати її за допомогою перевідних коефіцієнтів:

1) бензин — стиснений природний газ (СПГ) — 1:1;

2) бензин — скраплений нафтовий газ (СНГ) — 1:1,25 (для автомобілів з системою уприскування СНГ рекомендовано застосовувати менші значення перевідного коефіцієнта відповідно до фактичних потреб).

Розрахунок тимчасової норми для автомобіля, переобладнаного під ГБО, розглянемо на прикладі.

Приклад 1. Підприємство використовує переобладнаний під ГБО автомобіль марки Lexus GX470 (бензин — скраплений нафтовий газ). Базова норма витрати бензину для цього автомобіля становить (Hs, л/100 км) — 16,2 л/100 км.

Застосувавши перевідний коефіцієнт (1:1,25), отримуємо тимчасову лінійну норму витрати газу для автомобіля Lexus GX470 — 20,25 л/100 км (16,2 х 1,25).

Проте, якщо ви обладнали ГБО автомобіль нової марки (що не має базової норми бензину), то доведеться звернутися до «ДержавтотрансНДІпроекту» та отримати тимчасову норму (детальніше про це див. вище).

Що стосується другого запитання, то тут, як пояснює Мінінфраструктури, щодо цієї ситуації в Нормах № 43 є пряма вказівка.

При роботі автомобіля на скрапленому природному газі або на скрапленому нафтогазі, крім норм витрати основного (газового) палива, слід установити згідно з п. 3.4.5 Норм № 43 і норму витрати додаткового (рідкого) палива на запуск автомобіля.

Норма витрати бензину на запуск авто, що працює на газі, установлюється на кожен календарний день

А все тому, що безпосередньо залежить від фактичної температури повітря навколишнього середовища. Установлювати місячну норму витрати додаткового палива (без урахування температурних умов) не можна. Цього Нормами № 43 не передбачено.

Пробіги автомобіля на газовому паливі та на бензині відокремлюються за показниками одометра і зазначаються в подорожніх листах (або документах, що замінюють їх на підприємстві).

До того ж, у разі необхідності водій може використовувати бензин не тільки при запуску, а й під час руху, коли, скажімо, газ закінчився і потрібно доїхати до заправної станції. Тоді він зобов’язаний зафіксувати в подорожньому листі (або документі, що замінює його на підприємстві ) показники одометра на момент початку руху на бензині.

Як розрахувати додаткову норму на запуск автомобіля, що працює на ГБО, розглянемо на прикладі.

Приклад 2. Базова норма витрати бензину на автомобіль марки Lexus GX470 становить 16,2 л/100 км. Температуру довкілля визначають за даними Гідрометцентру як середнє значення температур на початок і на кінець руху автомобіля. Так, 14.03.2017 р. на початок руху температура повітря становила +1 ⁰С, на кінець руху — +7 ⁰С. Умови експлуатації автомобіля вимагають частих запусків і передбачають поїздки на невеликі відстані.

1. Середнє значення температури становить: ((1 ⁰С + 7 ⁰С) : 2) = 8,5 ⁰С.

2. Згідно з п.п. 3.4.5 Норм № 43 такій температурі відповідає значення надбавки в розмірі до 1 %. Оскільки умови експлуатації авто вимагають частих запусків і передбачають поїздки на невеликі відстані, прийнято максимальне значення надбавки 1 %.

З. Додаткова норма споживання бензину на запуск двигуна марки Lexus GX470 на 14.03.2017 р. становить: 16,2 л/100 км х 1 % = 0,162 л/100 км.

Від себе додамо, що для авто, обладнаних ГБО, передбачено ще одну норму на додаткову витрату бензину на переміщення в зонах ТО і поточного ремонту ( п.п. 3.4.6 Норм № 43). Вона становить 5 % від базової норми витрати бензину з розрахунку на місяць. Так, наприклад, для автомобіля Lexus GX470 — 0,81 л на місяць (5 % х 16,2).

Як правило, така добавка виділяється на той місяць, в якому заплановано і буде проведено ТО автомобіля або поточний ремонт. А сам факт переміщення автомобіля в зонах ТО та ремонту має бути документально підтверджений.

Перевитрата ПММ = компенсуючі ПЗ

Як скласти ПН, щоб нарахувати компенсуючі ПЗ на перевитрату ПММ за місяць?

ПММ, витрачені понад норми, вважаються використаними в негосподарській діяльності. І відображений податковий кредит за такими ПММ підлягає компенсації шляхом нарахування податкових зобов’язань згідно з п. 198.5 ПКУ. База обкладення ПДВ — ціна придбання наднормативно витрачених ПММ ( п. 189.1 ПКУ).

Для цього не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду ви повинні скласти зведену ПН з типом причини «13» «Складена у зв’язку з використанням виробничих або невиробничих засобів інших товарів/послуг не в господарській діяльності» і умовним ІПН «600000000000» ( п. 11 Порядку № 1307 5 ).

Нагадаємо: при складанні зведеної ПН у графі «Зведена податкова накладна» зробіть позначку «X». У графі 2 розпишіть не номенклатуру, а номери і дати тих «вхідних» ПН, за якими нараховуємо компенсуючі ПЗ ( п.п. 1 п. 16 Порядку № 1307). І хоча це застереження надано тільки в частині реквізитів ПН, вважаємо, що якщо ПК за ПММ відображали на підставі чеків РРО, то у гр. 2 слід зазначити номери і дати відповідних чеків.

У гр. 10 зазначаємо вартість наднормативно витраченого палива, на яку нараховано «компенсуючі» ПЗ. У гр. 4 поставте «грн» (див. п.п. 3 п. 16 Порядку № 1307). Графи 3.1 — 3.3 (коди товарів/послуг), а також графи 5 — 9 і 11 зведеної ПН заповнювати не потрібно.

Облік використання ПММ

Як на підставі даних подорожніх листів списати у витрати використане при роботі паливо?

Витрати відображаються в бухобліку одночасно із зменшенням активів або збільшенням зобов’язань ( п. 5 П(С)БО 16 «Витрати»).

Для того, щоб правильно списати використане паливо у витрати, вам необхідно визначити фактичну та нормативну витрату ПММ.

Фактичну витрату палива розраховують виходячи з пробігу автомобіля і даних про витрату палива. Усі необхідні для цього розрахунку дані ви знайдете в подорожньому листі (документі, що його замінює).

Визначити фактичну кількість палива, витраченого протягом зміни (рейсу), з урахуванням даних вимірювальних приладів автомобіля на момент закінчення зміни (рейсу) можна за формулою:

Пф = ЗПп + ЗП – ЗПк,

де Пф — фактична кількість витраченого автомобілем палива (розраховується за одним подорожнім листом);

ЗПп — залишок палива в бензобаку (у балоні, якщо це газ) автомобіля на початок зміни (рейсу) (графа подорожнього листа «залишок пального при виїзді»);

ЗП — кількість палива, залитого в бензобак (заправленого в балон, якщо це газ) протягом зміни (рейсу) (графа подорожнього листа «видано пальне»);

ЗПк — залишок палива в бензобаку (у балоні, якщо це газ) автомобіля на кінець зміни (рейсу) (графа подорожнього листа «залишок пального при поверненні»).

Нормативну витрату ПММ, як ми вже зазначили, визначають на підставі даних подорожніх листів про фактичний пробіг автомобіля за зміну (інших показників роботи автомобіля, що розкривають операцію) з урахуванням норм витрати палива (див. вище).

Після чого слід порівняти фактичну кількість витраченого автомобілем палива з нормативною витратою. Фактичну витрату ПММ у межах нормативної слід списати з балансу за кредитом субрахунку 203 у кореспонденції з дебетом рахунків 15, 20, 23, 28, 91, 92, 93, 94.

Суму перевищення фактичної витрати палива над нормативною (перевитрату) слід списати на субрахунок 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей». Майте на увазі: до дебету субрахунку 947 доведеться списати і компенсуючі ПЗ, нараховані на вартість наднормативно витрачених ПММ (п. 1.3 Інструкції з бухобліку ПДВ, затвердженої наказом Мінфіну 01.07.1997 р. № 141).

«Податковоприбуткові» ПММ — усе за бухобліком

Чи потрібно коригувати бухфінрезультат при списанні на витрати фактично використаного палива при розрахунку податку на прибуток?

Всі фактичні витрати на ППМ сформують фінрезультат для обчислення податку на прибуток.

Для цілей податку на прибуток ПКУ на сьогодні не містить жодних спеціальних правил або обмежень за наднормативними витратами ПММ.

у визначенні фінансового результату для розрахунку податку на прибуток участь беруть як вартість ПММ у межах норм, так і наднормативні витрати

При цьому підприємствам-високодохідникам коригувати свій фінансовий результат до оподаткування на суму наднормативних ПММ не потрібно. Адже ПКУ таких коригувань не вимагає. Це підтверджують і податківці (див. листи ДФСУ від 09.06.2015 р. № 11999/6/99-99-19-01-01-15 і від 20.01.2017 р. № 1186/6/99-99-15-02-02-15).

Облік використання мастильних матеріалів

Як розрахувати нормативну витрату моторної оливи для автомобіля? У якому періоді списувати нормативну витрату оливи на витрати?

Витрати мастильних матеріалів безпосередньо залежать від кількості використаного автомобілем пального. Так, нормативи витрат мастильних матеріалів наведено в додатку В до Норм № 43.

Варто також зазначити, що більшість використовуваних на сьогодні автомобілів не включені до додатка В до Норм № 43. Для таких авто слід застосовувати тимчасові нормативи витрат мастильних матеріалів (див. таблицю).

Тимчасові норми витрат мастильних матеріалів

Вид оливи

Дизельні та газодизельні вантажні авто і автобуси з повною масою понад 3,5 т

Інші автомобілі та автобуси

Моторна, л/100 л (100 м 3 )

Трансмісійна, л/100 л (100 м 3 )

Списуємо ПММ: норми, документи, нестандартні моменти

Як правильно списати ПММ в умовах податкової реформи? Чим задокументувати такі операції? Чи є якісь особливості при списанні ПММ для роботи автомобілів на газобалонному та газодизельному обладнанні? Давайте розберемося разом, принагідно «зачепивши» й інші актуальні проблеми.

З вашого дозволу, почнемо з приємного. Питання списання ПММ раз у раз готує платникам податків якісь сюрпризи. З набуттям чинності розд. ІІІ ПКУ в далекому 2011 році це була можливість обліковувати у складі податкових витрат 100 % витраченого на госппотреби пального. Тепер податкова реформа подарувала платникам бухобліковий об’єкт оподаткування*. А в бухобліку, як відомо, до витрат потрапляють і суми спалених понад норми ПММ. Виходить, вони зменшать об’єкт оподаткування нарівні з іншими витратами?

* Подробиці — у статті «Податок на прибуток: фінрезультат усьому голова» у журналі «Бухгалтер 911», 2015, № 4.

Виходить, так! Причому це «прокатить» як у низько-, так і у високодохідних суб’єктів. Жодних різниць (що коригують об’єкт оподаткування) у цьому аспекті ані розд. ІІІ, ані підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ не передбачають!

Зберігається тільки «наднормативний ПДВ-«облом».

Списання ПММ: безпроблемний варіант

Загальний механізм такого списання виглядає таким чином. Паливо як складову запасів підприємства обліковують на однойменному субрахунку 203. До нього залежно від ситуації відкривають субрахунки другого, третього та інших порядків (під конкретну марку палива, місце зберігання тощо). На субрахунку 203 також слід вести облік оплачених талонів на ПММ (доцільно використовувати субрахунок другого порядку, наприклад, 2032 «Талони на паливо»).

При цьому правила списання ПММ регламентує П(С)БО 9 (точніше сказати — пп. 16 — 23).

Для вибуття запасів П(С)БО 9 передбачено такі методи оцінки: ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів; середньозваженої собівартості; собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО); нормативних витрат і ціни продажів.
Для всіх одиниць бухобліку запасів, що мають однакове призначення та однакові умови використання, застосовують тільки один з таких методів.

Використане паливо залежно від напряму його витрачання потрапляє до дебету відповідних субрахунків рахунків 15, 20, 23, 28, а також рахунків 91, 92, 93 і 94. Наприклад, легковий автомобіль використовують у загальногосподарських цілях. Отже, спалене пальне варто відносити до адмінвидатків (дебет рахунка 92).

Але! Усім відома головна «заковика» в обліку палива.

Наднормативні втрати ПММ

Списати за викладеним вище механізмом вийде тільки частину витрат у межах норм. «Вершок» же (за його наявності) — це не що інше, як наднормативні втрати.

Визначити ж «межі дозволеного» покликані допомогти Норми № 43**. Як ними користуватися — тема для окремої довгої розмови. Якщо стисло, то базові лінійні норми за більшістю марок та видів техніки вже є в готовому вигляді. На «доважок» є і приємні «бонуси» у вигляді «підвищуючих» коефіцієнтів коригування ( п. 3.1 Норм № 43). Але й без «ложки дьогтю» не обійшлося. Це — «понижуючі» коефіцієнти ( п. 3.2 Норм № 43).

Саме ж Міністерство (див. лист від 28.02.2014 р. № 1112-0-4-14/10.1) вважає, що наказ не повинен підлягати такій реєстрації і є чинним без неї, оскільки є актом нормативно-технічного характеру. Але є і противники такої позиції!

«Обов’язковість» застосування Норм різні органи трактують по-своєму. Виною всьому — відсутність реєстрації документа в Мін’юсті.

Але це ніколи не заважало податківцям «нав’язувати» платникам його «поголовну» обов’язковість.

У будь якому разі, якщо нормативна витрата палива виявиться вищою за фактичну, до витрат потрапить тільки сума виходячи з фактичного обсягу.

Гірше, якщо складеться протилежна ситуація. Чому?

Як ви пам’ятаєте, до витрат такому «вершку» все одно дорога відкрита. Ну і що, що у складі інших витрат?! Точніше сказати, це нестачі та втрати від псування цінностей (субрахунок 947).

До речі, деякі платники добивалися включення наднормативних втрат палива до витрат ще. до проведення податкової реформи — див., наприклад, ухвалу Донецького апеляційного адмінсуду від 04.12.2013 р. у справі № 805/10769/13-а (http://reyestr.court.gov.ua/Review/35844063).

Проблема ж криється у ПДВ-обліку. Податківці традиційно ставлять знак «дорівнює» між наднормативними витратами і негосподарським використанням. Тому згідно з п. 198.5 ПКУ доведеться донарахувати ПЗ. При цьому не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду необхідно скласти відповідну податкову накладну.

Таку накладну, як ви розумієте, потрібно зареєструвати в ЄРПН у встановлений ПКУ 15-денний строк від дати складання. Інакше загрожує адмінштраф за ст. 163 1 КУпАП — 85 — 170 грн. Водночас штраф за її несвоєчасну реєстрацію згідно зі ст. 120 1 ПКУ в такому разі не накладуть.

Якщо норм списання. немає в Нормах № 43

Подібна ситуація знайома багатьом із вас. Благо, не чужа вона й розробникам Норм № 43, а тому в цьому документі передбачено варіанти виходу з неї. У такому разі доведеться користуватися вже не базовими лінійними, а тимчасовими нормами витрат палива.

Для моделей і модифікацій, що не мають істотних конструктивних відмінностей (модель двигуна, трансмісія) і не відрізняються від базової моделі спорядженою масою і габаритними розмірами, тимчасові лінійні норми витрат палива встановлюють в тому самому розмірі, що і для базової моделі.

Але якщо маєте справу з новою моделлю (модифікацією) автомобіля чи автомобілем оригінальної конструкції, що не увійшли до Норм № 43, доведеться замовляти розробку тимчасових і тимчасових індивідуальних, базових, базових лінійних і диференційованих норм витрат палива.

Те саме стосується обладнання, що встановлюється на колісних транспортних засобах, технологічних машин і механізмів, автомобілів при виконанні спеціальної роботи або здійсненні перевезень у специфічних умовах експлуатації, виконанні технологічних операцій.

Як це зробити? Потрібно звернутися до головного інституту Мінінфраструктури ДержавтотрансНДІпроект (офіційний сайт — http://www.insat.org.ua/). Для цього подаєте заявку на розробку згідно з додатком Д до Норм № 43 (ср. ). При цьому врахуйте: послуги інституту — задоволення не безкоштовне.

Особливість установлених норм — те, що вони є чинними тільки для автомобілів цього підприємства. Вони втрачають свою чинність при введенні в дію в Україні постійних норм витрат палива та мастильних матеріалів на відповідні моделі (модифікації) автомобілів, спецавтомобілів або спеціального обладнання.

Автомобілі на газобалонному*** або газодизельному обладнанні

*** Про сплату транспортного податку з таких автомобілів ви могли прочитати у статті «Авто на ГБО: чи сплачувати транспортний податок» у журналі «Бухгалтер 911», 2015, № 6.

Їх, за аналогією з Нормами № 43, називатимемо ГБА і ГДА відповідно. Тут, у принципі, особливих відмінностей немає. Головне — інші одиниці виміру.

Нагадаємо, базові лінійні норми витрат палива встановлено:

— для бензинових, дизельних автомобілів та автомобілів, що працюють на скрапленому (зрідженому) нафтовому газі, — у літрах на 100 км пробігу (л/100 км);

— для автомобілів, що працюють на скрапленому природному газі, — у нормальних кубічних метрах на 100 км (м 3 /100 км);

— для ГДА норми витрати скрапленого природного газу наведено в таблицях (у додатках до Норм № 43) у м 3 /100 км, а дизельного палива — поруч у л/100 км.

При цьому норми витрати:

— дизельного палива позначені індексом «д», наведеним після цифрового значення норм;

— зрідженого нафтового газу — індексом «знг»;

— скрапленого природного газу — «спг».

Для ГБА в дужках зазначено норму при роботі на бензині, для ГДА — на дизельному паливі.

Особливості встановлення тимчасових лінійних норм витрат палива наведено в п.п. 2.1.4 Норм № 43.

Для газобалонних і газодизельних модифікацій нових конструкцій автомобілів у разі потреби також можуть розробляти тимчасові норми. При цьому ДержавтотрансНДІпроект повинен ураховувати властивості палива та особливості конструкції автомобілів, а також, за необхідності, додаткове споживання палива на запуск залежно від кліматичних умов тощо.

Тепер перейдемо до того, як правильно задокументувати витрати палива.

Подорожній лист — зовсім не забуте минуле

Хто не захотів заново «винаходити велосипед», той досі благополучно користується подорожніми листами. Тим більше що вони можуть послужити вам не тільки для списання пального, а й для обліку роботи водіїв і виконаної транспортним засобом роботи. Право платників і надалі використовувати подорожні листи підтверджувало у своїх роз’ясненнях Мінінфраструктури (лист від 23.04.2013 р. № 4492/25/10-13).

Але при використанні таких документів можуть виникнути додаткові запитання. Наприклад, чи можна не заповнювати «зайві» реквізити подорожнього листа? Оскільки застосування форми саме подорожнього листа необов’язкове, то, імовірно, можна відмовитися від заповнення деяких непотрібних для вас реквізитів. Нічого поганого ми в цьому не бачимо. Головне, щоб при цьому не загубилися обов’язкові реквізити первинного документа. Їх перелік наведено в ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік**** і в п. 2.4 Положення № 88*****.

При такому варіанті відбувається щось подібне до того, якби ви розробили власний первинний документ, узявши за базу форму подорожнього листа. У нього ви могли б уключити тільки дані, потрібні для вас у цілях ведення обліку.

Крім того, як свідчать пости користувачів порталу buhgalter911.com, багато хто підтверджує списання ПММ також актами на їх списання. Без таких документів цілком можна обійтися, але якщо хочете перестрахуватися — будь ласка. Гірше від цього точно не буде.

До речі, такі акти не зашкодять і в тому випадку, якщо ви вирішили (або вирішите) використовувати бланки первинних документів, розроблені самостійно. Про них — далі.

«Зроби сам» документ на списання ПММ

Таке право платникам податку на прибуток дає п. 2.7 Положення № 88. Він свідчить про можливість використання первинних документів на:

— бланках типових і спеціалізованих форм, затверджених відповідним органом держвлади;

— виготовлених самостійно бланках, які повинні містити обов’язкові реквізити або реквізити типових чи спеціалізованих форм.

Скористатися другим варіантом ви можете навіть у тому випадку, якщо є загальнозатверджена форма документа.

У такому разі велика спокуса відмовитися від щоденного заповнення документів на користь щотижневого або, ще крутіше, щомісячного. Чи має право на існування такий сценарій?

Вважаємо, що ні. Первинні документи мають складатися під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо — безпосередньо після її закінчення.

Хочете скласти зведений обліковий документ? Уперед, але це вже зовсім інша справа, адже зведені документи складаються на основі первинних документів (тих самих подорожніх листів / їх замінників).